القاعدة المحاسبية (5)

١
القاعدة المحاسبية رقم ( ٥)/ المخزون
المقدمة
تتضمن هذه القاعدة أنواع الخزين وكيفية معاملة تكاليفه وتسعيره وطرق المحاسبة عنه
وتحديد المعالجة المحاسبية لكل طريقة وتقييمه في نهاية الفترة المحاسبية وعرضه في القوائم
المالية.
الأهداف
١- تهدف هذه القاعدة إلى:-
أ- تحديد المعالجة المحاسبية للمخزون في ظل نظام الكلفة التاريخية
ب- تحديد الكلفة التي سيظهر بها المخزون كموجود في الميزانية العامة إلى أن يتم
الاعتراف بالإيرادات المرتبطة به.
ج- توفير ارشادات عملية لتحديد الكلفة وما سيتم الاعتراف به منها لاحقا كمصروف بما
في ذلك التخفيض إلى صافي القيمة التحصيلية.
د- توفير ارشادات عن معادلات الكلفة المستخدمة لتقييم المخزون وتحديد كلفة الصادر
عنه.
النطاق
٢- تطبق هذه القاعدة من قبل جميع الوحدات الاقتصادية العاملة في مختلف القطاعات
الاقتصادية ، العام والمختلط والتعاوني والخاص .
٣- لا يشمل مفهوم المخزون الوارد في هذه القاعدة :-
أ- مخزون الأعمال تحت التنفيذ في أعمال المقاولات والتشييد والخدمات.
ب-مخزون المنتجات الزراعية والحيوانية في الوحدات الاقتصادية المتخصصة بالإنتاج
الزراعي.
ج- مخزون المعادن الخام في الوحدات الاقتصادية الصناعية الاستخراجية.
٤- لا تتطرق هذه القاعدة إلى المعالجة المحاسبية للمخزون في إطار مبادئ محاسبة التضخم.
تعريف المخزون
٥- يقصد بالمخزون لأغراض هذه القاعدة ، الموجودات المادية الملموسة كافة التي تمتلكها
الوحدة الاقتصادية بقصد المتاجرة ، أو الاستعمال في مجرى نشاطها الاعتيادي ، أو التي
لا زالت في مراحل الإنتاج أو الصنع ، ومبالغ الاعتمادات المستندية والدفعات المقدمة
التي سددتها الوحدة الاقتصادية للحصول على هذه الموجودات.
٢
أنظمة المحاسبة عن المخزون
٦- أ- تطبق الوحدات الاقتصادية الإنتاجية نظام السيطرة الكمية والقيمية للمحاسبة عن
المخزون من الخامات والمواد الأولية.
ب- يطبق نظام السيطرة الكمية والقيمية في المنشآت التجارية والمنشآت التي لديها بضائع
بغرض البيع.
ج- يطبق نظام السيطرة الكمية في المنشآت الإنتاجية على البضائع تحت الصنع وتامة
الصنع.
د- حينما يطبق نظام السيطرة الكمية على مخزون البضائع بغرض البيع، فيجب تثبيت
أسعار الشراء والبيع في بطاقات السيطرة المخزنية ويجب على الوحدة الاقتصادية أن
تقوم بعملية الجرد للمخزون مرة واحدة على الاقل للفترة المحاسبية.
ه-حينما يطبق نظام السيطرة الكمية والقيمية ، فان للوحدة الاقتصادية أن تضع برنامجاً
لجرد المخزون على مدار السنة أو عدد من السنوات ، بطريقة العينة أو الشمول ، بدلاً
من القيام بعملية الجرد الشامل في نهاية الفترة المحاسبية.
تبويب مفردات المخزون
٧- يبوب المخزون في الحسابات والبيانات المالية إلى الفئات الرئيسية الآتية :-
أ - مواد أولية وخامات ( رئيسية وثانوية).
ب- وقود وزيوت.
ج- أدوات احتياطية.
د- مواد التعبئة والتغليف.
ه-المتنوعات.
و- الإنتاج التام وغير التام والأعمال تحت التنفيذ.
ز- بضائع بغرض البيع.
ح- اعتمادات مستنديه ودفعات لشراء مواد.
ط- مواد أخرى (بضائع لدى الغير).
تكاليف الشراء
٨- تتكون الكلفة التاريخية للبضاعة المشتراة من سعر الشراء مطروحاً منه الخصم التجاري
وأية تنزيلات أو منح أو إعانات أو ضرائب معادة متعلقة بالشراء ومضافاً إليه كافة
الرسوم والضرائب المتعلقة بالشراء ، وأية مصاريف متعلقة بها لغاية إدخالها إلى مخازن
الوحدة الاقتصادية.
٣
٩- يمكن أن تشمل تكلفة الشراء تكلفة فروق تحويل العملة التي تحدث عند الحيازة مباشرة
للمخزون بالعملة الأجنبية في الحالات النادرة المسموح بها حسب القاعدة المحاسبية رقم
٤) المحاسبة لآثار التغير بأسعار العملة الأجنبية. )
تكاليف التحويل
١٠ - تتكون تكاليف التحويل من كلفة المواد المباشرة والعمل المباشر المتعلقة بتحويل
الوحدات المنتجة إضافة إلى التكاليف الصناعية غير المباشرة الثابتة والمتغيرة التي
تتطلبها عملية تحويل المخزون لتهيئة البضاعة في مكانها ووضعها الحالي كالآتي:-
أ- تحمل البضاعة المنتجة بالمصاريف غير المباشرة المتغيرة على أساس الاستخدام
الفعلي لوسائل الإنتاج.
ب-تحمل البضاعة المنتجة بالمصاريف غير المباشرة الثابتة حسب مستويات (المدى
الملائم للطاقة الإنتاجية العادية والزمن ) في الظروف الاعتيادية مع الأخذ بالاعتبار
الطاقة المفقودة نتيجة برنامج الصيانة المخطط، اذ لايرتفع نصيب الوحدة من التكاليف
الصناعية غير المباشرة الثابتة نتيجة لانخفاض حجم الإنتاج او تعطل المصنع وتعتبر
التكاليف الصناعية غير المحملة مصروفاً تحمل على دخل الفترة المحاسبية، وينخفض
نصيب الوحدة من التكاليف الصناعية الثابتة في الفترات التي يكون فيها مستوى
الإنتاج مرتفع بشكل غير عادي حتى لايتم تقييم المخزون بقيمة أعلى من تكلفته.
تكاليف التخزين
١١ - عندما تدخل الوحدة الاقتصادية في عقود لتوفير بضائع بناء على مواصفات العملاء ،
فان المصروفات المتعلقة بالتصميم و التسويق وكلف البيع قبل المباشرة بالإنتاج تعتبر
جزء من كلفة البضاعة المنتجة.
١٢ - لا يجوز تحميل البضائع المنتجة بالمصاريف و النفقات الإدارية والعامة.
١٣ - يجرى معاملة مصاريف البحث والتطوير وفقاً لبيان مجلس القواعد والمعايير
. المحاسبية رقم ( ٢) لسنة ١٩٩٢
١٤ - تعامل الفوائد ونفقات الاقتراض على إنها جزء من كلفة البضاعة المشتراة أو المنتجة
في حالة كون هذه الفوائد مرتبطة أساسا بتمويل البضائع ، وبعكسه تحمل على دخل
الفترة المحاسبية التي تحدث فيها.
١٥ - يجب أن لا تضاف المبالغ الاستثنائية من مواد وأجور ومصاريف أخرى مهدورة إلى
كلفة البضاعة.
٤
١٦ - يجري توزيع الكلف المشتركة للمنتجات المشتركة قبل نقطة الانفصال بنسبة القيمة
البيعية أو الوزن أو الحجم للمنتج المعين عند تلك النقطة ووفقاً لطبيعته وفقاً للاعتبارات
الضريبية والكمركية كما يجوز إتباع أي أساس مناسب أخر على أن يفصح عنه بدقة
ووضوح. وحينما يتطلب الأمر عمليات ونفقات إضافية بعد نقطة الانفصال فان القيمة
البيعية للمنتجات عند نقطة الانفصال تحدد بالقيمة البيعية للمنتوج النهائي مطروحاً منها
التكاليف الإضافية.
١٧ - في الصناعات التي توجد فيها منتجات عرضية أو ثانوية قليلة القيمة ، ومن غير الممكن
فصل كلفها عن كلف المنتجات الرئيسية ، فان البضائع من المنتجات العرضية أو الثانوية
تظهر في البيانات المالية بالقيمة التحصيلية الصافية مطروحاً منها هامش ربح مناسب.
وفي هذه الحالة تحدد كلفة المنتجات الرئيسية بعد تنزيل القيمة التحصيلية الصافية
للمنتجات العرضية أو الثانوية.
١٨ - أمثلة على التكاليف المستبعدة من تكلفة المخزون والتي اعتبرت مصروفاً يخص الفترة
التي حدث فيها:-
أ- التكاليف غير الاعتيادية عن الهدر والفقدان والتلف غير الطبيعي في المواد أو الأجور
او تكاليف الإنتاج الأخرى.
ب-تكاليف التخزين، إلا إذا كانت ضرورية لعملية الإنتاج قبل مرحلة إنتاجية أخرى فلا
تستبعد.
ج- المصاريف الإدارية التي لاتساهم في الوصول بالمخزون إلى موقعه وحالته الراهنة.
د- تكاليف البيع مثل(دعاية ، عمولة، وكلاء البيع)
تسعير الصادر ألمخزني
١٩ - فيما عدا الاستثناءات الواردة في أدناه ، تطبق الوحدات الاقتصادية طريقة معدل الكلفة
الموزون لتسعير الصادر ألمخزني وتحميله على البضائع المنتجة أو المباعة.
أ- يجوز تطبيق طريقة ما يدخل أولا يخرج أولاً لتسعير الصادر ألمخزني في الوحدات
الاقتصادية التي تتعامل ببضائع يجري تصريفها أولاً بأول ، كالمواد الغذائية والأدوية.
ب- يجوز تطبيق طريقة التحديد ألإفرادي لكلف المخزون في الوحدات الاقتصادية التي تقوم
بالإنتاج غير النمطي المميز طبقاً لطلبات العملاء.
ج- يجوز تطبيق طريقة الكلفة المعيارية في الوحدات الاقتصادية التي تتعامل ببضائع ذات
أسعار مستقرة ، بشرط أن استعمال هذه الطريقة لا يؤدي إلى حصول فروقات ذات قيمة
مادية عن طريقة معدل الكلفة الموزون.
٥
تقييم بضاعة أخر المدة
٢٠ - يقيم المخزون من البضاعة في البيانات المالية في نهاية الفترة المحاسبية بالكلفة
التاريخية أو القيمة التحصيلية الصافية أيهما اقل.
٢١ - يقصد بالقيمة التحصيلية الصافية ، سعر البيع مطروحاً منه أية مصاريف تستلزمها
عملية التسويق والبيع والتوزيع ، زائداً مصاريف الإكمال للبضاعة تحت الصنع.
ويمكن أن تكون هذه القيمة اقل من الكلفة في الحالات الأساسية الآتية :-
أ - زيادة التكاليف أو انخفاض أسعار البيع.
ب- تعرض المخزون للتلف أو التقادم.
ج- كساد البضاعة المنتجة.
د - اتخاذ قرار الصنع وبيع البضاعة المنتجة بخسارة وفق سياسة معتمدة مرسومة
مسبقاً.
ه-انخفاض مستوى الكفاءة في عمليات الإنتاج أو الشراء.
٢٢ - للتوصل إلى القيمة التحصيلية الصافية للمخزون تراعى العوامل المؤثرة مثل عمر
المخزون، وحركته خلال الفترة السابقة والحالية، وحركته المتوقعة مستقبلاً، وقيمة
المخلفات، كما يجب مراعاة الأحداث اللاحقة لتاريخ الميزانية العامة.
٢٣ -يجب أن لا تحدد القيمة التحصيلية الصافية على أساس التقلبات المؤقتة أو العارضة أو
الموسمية للأسعار أو الكلف ، ويشترط أيضاً توفر الدليل أو القرينة الموضوعية في
تاريخ الميزانية العامة في تقدير قيمة البضاعة.
٢٤ -لأغراض التقييم وفقاً للقاعدة الواردة في الفقرة ( ٢٠ )، تجري مقارنة كلفة كل مفردة من
المخزون مع قيمتها التحصيلية الصافية، إلا حينما يكون ذلك غير عملي فيجوز عندها
إجراء المقابلة لمجموعات أو فئات متشابهة من المفردات، ولا يجوز إجراء المقابلة
الإجمالية لكل مفردات المخزون إلا حينما لا تؤدي هذه الطريقة إلا ظهور فروقات ذات
قيمة مادية فيما لو اعتمدت طريقة المقابلة الافرادية، أو حينما يكون المخزون متجانساً
بدرجة كبيرة.
٢٥ - استثناء من القاعدة الواردة في الفقرة ( ٢٠ ) أعلاه، يقيم المخزون من المواد الأولية
والأجزاء نصف المصنعة التي تنخفض أسعارها في السوق عن سعر التكلفة ، بسعر
الكلفة إذا كان الفرق بين سعر السوق والكلفة يجري تغطيته من خلال أسعار بيع
البضاعة التامة التي تدخل فيها تلك المواد أو الأجزاء.
٦
٢٦ - لأغراض تقييم بضاعة أخر المدة
أ- تعامل المنح والدعم لأسعار المستهلك على إنها إضافة إلى سعر البيع سواء كانت
فورية أو مؤجلة.
ب-تعامل مبالغ المنح والدعم لأسعار المنتج على إنها تنزيل من كلفة الشراء أو الإنتاج
سواء كانت فورية أو مؤجلة.
٢٧ - استثناء من القاعدة الواردة في الفقرة ( ٢٠ ) ، يجوز تقييم المخزون من الذهب لدى
المصارف التجارية بالسعر المعتمد من قبل البنك المركزي العراقي.
٢٨ - في حالة الوحدات التجارية والجمعيات التعاونية التي تبيع بضائعها بالمفرد ، وتتعامل
بمفردات عديدة ومنخفضة القيمة ، وتطبق نظام السيطرة الكمية على مخزونها يتم
التوصل إلى كلفة البضاعة بغرض البيع عن طريق تخفيض أسعار بيع المخزون بهامش
الربح الاعتيادي المعتمد ، أو بمعدل هوامش الربح المعتمدة، على أن لا يترتب على هذه
الطريقة ظهور فروقات ذات قيمة مادية تؤثر على الوضع المالي ونتيجة الأعمال.
٢٩ - يجوز تطبيق طريقة المخزون الأساسي بالكلفة التاريخية في الحالتين الآتيتين :-
أولاً: تسعير المخزون الإستراتيجي.
ثانياً: تسعير المخزون من البضائع التي تتسم بثبات أو استقرار كمياتها ، كما في حالة
مخزون النفط في الأنابيب.
وعند إتباع هذه الطريقة فان الكميات الزائدة عن المخزون الأساسي تقيم وفقاً
لطريقة معدل الكلفة الموزون.
٣٠ - تحدد القيمة التحصيلية الصافية للبضائع الرئيسية بموجب عقود بمبالغ ثابتة ، أو مغطاة
بأوامر بيع مستقبلية. وفقاً للأسعار المتعاقد عليها و بحدود الكمية الواردة في العقود أو
الأوامر، حتى وأن كانت أسعارها في السوق تقل عن ذلك، أما الكمية المتبقية من
المخزون غير المتعاقد عليه فتكون القيمة التحصيلية له على أساس الأسعار العامة للبيع،
وقد تنشأ مخصصات أو مطلوبات من تلك العقود فيتم معالجتها وفق القاعدة المحاسبية
رقم( ٩) (الاحتمالات الطارئة والأحداث اللاحقة لتاريخ الميزانية العامة).
٣١ - حينما تقيم البضائع بالقيمة التحصيلية الصافية التي تقل عن أسعار الكلفة ، فيجوز أن
تنزل المبالغ المترتبة على هبوط أسعارها من الكلفة ، أو تعالج ضمن مخصص هبوط
أسعار المخزون السلعي ، ويظهر هذا المخصص في البيانات المالية مطروحاً من كلفة
المخزون. مع ضرورة تحليل هذا المخصص للمفردات أو الأصناف المهمة من السلع.
٧
الاعتراف بالمخزون السلعي كمصروف
٣٢ - يتم الاعتراف بالمخزون كمصروف في السجلات المالية في الحالات التالية:
أ- عندما يتم بيعه، يتم الاعتراف بالقيمة الدفترية المسجلة لهذا المخزون كمصروف في الفترة
المالية التي يتم الاعتراف فيها بالإيرادات المرتبطة به، وذلك عند استخدام نظام السيطرة
الكمية والقيمية.
ب- عندما يتم استخدامه في العملية الإنتاجية.
ج- عندما يتم تخفيض قيمة المخزون إلى ما دون التكلفة فنعترف(صافي القيمة التحصيلية
وجميع خسائر المخزون) بقيمة التخفيض كمصروف في الفترة التي تم فيها التخفيض او
خسارة.
د- أما بالنسبة لإلغاء قيمة التخفيض والذي ينشأ من زيادة في صافي القيمة التحصيلية، فيجب
الاعتراف به كتخفيض لمبلغ المخزون في الفترة التي حدث فيها الإلغاء.
٣٣ - يمكن احتساب بعض بنود المخزون ضمن بنود الموجودات، مثل استخدام المخزون
كعنصر في الممتلكات والمعدات التي تقوم الوحدات الاقتصادية بإنشائها، ويعتبر المخزون
المستخدم بهذه الطريقة مصروفا خلال العمر الإنتاجي لتلك الموجودات.
الإفصاح والعرض في البيانات المالية
٣٤ - يظهر رقم المخزون في الميزانية العامة بصورة إجمالية لكل الفئات باستثناء الاعتمادات
المستندية لشراء المواد حيث تظهر بفقرة مستقلة.
٣٥ - تعد كشوفات تحليلية ملحقة بالبيانات المالية كلما كان ذلك ضرورياً ، تتضمن :-
أ - تحليل المخزون حسب الفئات الرئيسية.
ب-عرض المخزون حسب المجموعات السلعية المهمة.
ج -الفصل بين المخزون من البضائع المستوردة ، والبضائع المنتجة محلياً.
٣٦ - حينما يمثل عمر المخزون عاملاً مؤثراً في تقدير قيمة المخزون، يتم الإفصاح عن
المخزون حسب مستويات الأعمار.
٣٧ - يجب الإفصاح عن السياسات المحاسبية المستخدمة في تقييم بضاعة أخر المدة. وعن
أي تغير في هذه السياسات للفترة المحاسبية الحالية عن الفترة السابقة مع بيان أسباب هذا
التغير وأثره ألقيمي على دخل الفترة الحالية مع أية إيضاحات ضرورية أخرى.
٣٨ - لأغراض الحسابات القومية ، يتم الإفصاح ضمن الحسابات المتقابلة عن قيمة المخزون
مقوماً بأسعار البيع في مخازن الوحدة الاقتصادية.
٣٩ - يجب الإفصاح عن أية بنود أو فقرات غير اعتيادية يتضمنها المخزون.
٨
٤٠ - يجب الإفصاح عن أية حقوق أو التزامات أو رهون من شأنها أن تقيد ملكية المخزون.
٤١ - يجب الإفصاح عن الأحداث اللاحقة لتاريخ الميزانية العامة والتي من شانها أن تؤثر
على وضعية أو قيمة المخزون.
٤٢ - يجب الإفصاح عن البضائع لدى الغير وبضاعة الأمانة بشكل مستقل.
٤٣ - حينما يتخذ قرار بالاحتفاظ بمفردات من المخزون لفترات طويلة الأمد ، فان على
الوحدة الاقتصادية أن تفصح في البيانات المالية أو كشف الإيضاحات الملحق بها.
أحكام أخرى
. ٤٤ - تطبق هذه القاعدة على البيانات المعدة عن الفترة التي تبدأ في ١/كانون الثاني/ ٢٠١٢
. أما بالنسبة للفقرة ( ٦- ج ) تطبق اعتبارا من بيانات سنة/ ٢٠١٣
٤٥ - حينما تظهر هناك حالة لا يتوافر الحكم المناسب عنها في هذه القاعدة ، يتم اللجوء إلى
أحكام القواعد الدولية أو التطبيقات المعتمدة والمقبولة قبولاً عاماً ، بشرط الإفصاح عن
هذه الحالة بشكل كامل في البيانات المالية.
٤٦ - لا تستعمل هذه القاعدة للقضايا غير المهمة ، أو غير المادية.